Согласно подпункту 2 пункта 1 ст.265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.
Пунктом 1 ст.272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) (пункт 8 ст.272 НК РФ).
Из указанных положений НК РФ следует, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов сумму процентов, начисленных (подлежащих к уплате) в соответствующем налоговом (отчетном) периоде.
Такой вывод следует также из пункта 4 ст.328 НК РФ, устанавливающего, что налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающихся к получению (выплате) на конец месяца.
Статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, предусмотренных договором.
По условиям договора займа уплата, а следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами, должны производиться в период с 01.04.2010 по 01.11.2014, и ранее у общества не возникает обязательств перед займодавцем по их погашению, то есть не возникает и расходов, подлежащих включению в уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль.
Суды первой и апелляционной инстанций правильно утверждают, что факт реальной уплаты процентов не является определяющим при разрешении вопроса о моменте признания расходов в соответствии со ст.272 НК РФ. Вместе с тем положения этой статьи в корреспонденции со статьями 252 и 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса.
Поскольку расходы по уплате процентов не могли возникнуть у общества ранее срока, установленного договором займа, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы 2005 - 2006 годов неправомерно.
Таким образом, вывод суда кассационной инстанции о необоснованном отнесении обществом в состав расходов проверяемых налоговых периодов сумм процентов, подлежащих уплате в 2010 - 2014 годах, является правильным.
(опубликовано на сайте ВАС РФ 30.12.2009)
| 
